Vanaf 01 januari 2022 worden medici en paramedici (althans gedeeltelijk) btw-plichtig

De wet van 11 juli 2021 (gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van  20 juli 2021) beperkt de btw-vrijstelling voor medische verzorging (zie ook doc nr. 55K1369). Alleen nog therapeutische behandelingen en ingrepen zullen vanaf 1 januari 2022 nog onder de vrijstelling inzake btw vallen. Daarnaast wordt de vrijstelling voor de paramedische beroepen ook beter in lijn gebracht met de EU- richtlijn.

Overzicht:

1. Wettelijk kader
2. De vrijstelling in de btw-Richtlijn
3. Vernietiging door het Grondwettelijk Hof
4. Rechtspraak Europees Hof van Justitie
5. Wetsaanpassing vanaf 1 januari 2022

Wettelijk kader 

Artikel 44, § 1, 1°, eerste lid W.BTW voorziet dat de diensten verricht in de uitoefening van hun geregelde werkzaamheid door de artsen, tandartsen en kinesisten zijn vrijgesteld van btw. Ze geldt echter niet voor de door artsen verrichte diensten die betrekking hebben op ingrepen en behandelingen met een esthetisch karakter:

Voorts zijn de beoefenaars van een erkend en gereglementeerd paramedisch beroep met betrekking tot hun diensten van paramedische aard die zijn opgenomen in de nomenclatuur van de geneeskundige verstrekkingen inzake verplichte ziekte- en invaliditeitsverzekering ook, vrijgesteld van btw.

Ook de ziekenhuisverpleging en de medische verzorging alsmede de diensten en de leveringen van goederen die daarmee nauw samenhangen, verricht in de uitoefening van hun geregelde werkzaamheid door ziekenhuizen, psychiatrische inrichtingen, klinieken en dispensaria, genieten een vrijstelling.

Van deze vrijstelling zijn evenwel uitgesloten, de ziekenhuisverpleging en de medische verzorging alsmede de diensten en de leveringen van goederen die daarmee nauw samenhangen die betrekking hebben op de ingrepen en behandelingen als bedoeld hiervoor.

De vrijstelling in de btw-Richtlijn 

Artikel 134 van de btw-richtlijn bepaalt dat de leveringen van goederen en diensten van de bedoelde vrijstelling (de vrijstelling m.b.t. ziekenhuisverpleging en medische verzorging en handelingen die daarmede nauw samenhangen) zijn uitgesloten:

• wanneer ze niet onontbeerlijk zijn voor het verrichten van de vrijgestelde handelingen;
• wanneer zij in hoofdzaak ertoe strekken aan de instelling extra opbrengsten te verschaffen door de uitvoering van handelingen die worden verricht in rechtstreekse mededinging met aan de belasting onderworpen handelingen van commerciële ondernemingen.

Artikel 132, lid 1, c) voorziet dat de medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat ook onder de vrijstelling valt.

Het Europees Hof van Justitie heeft eerder reeds geoordeeld dat  de vrijstelling, zowel wat de conventionele als wat de niet-conventionele praktijken betreft, is voorbehouden aan beoefenaars van een medisch of een paramedisch beroep dat onderworpen is aan de nationale wetgeving op de gezondheidszorgberoepen en die beantwoorden aan bepaalde vereisten en dat personen die niet aan die vereisten beantwoorden, maar zijn aangesloten bij een beroepsvereniging van chiropractors of osteopaten en aan de door die vereniging gestelde eisen, daarvan zijn uitgesloten.

Vernietiging door het Grondwettelijk Hof 

Naast de problematiek van het therapeutisch doel van de diensten van medische aard, werd het Grondwettelijk Hof bevraagd over het verschil in behandeling inzake btw tussen enerzijds de zorgverleners die tot een gereglementeerd beroep behoren en die de vrijstelling genieten en anderzijds de zorgverleners die tot een niet-gereglementeerd beroep behoren (in het bijzonder de chiropractors en de osteopaten), die van de toepassing van die vrijstelling zijn uitgesloten.

In haar arrest van 5 december 2019, heeft het Grondwettelijk Hof op de grond van de hiernavolgende redenen de grondslagen gelegd van de vernietiging van deze bepaling:

• het verschil in behandeling tussen artsen en niet-artsen wanneer die beroepscategorieën (in het bijzonder de tandartsen) ingrepen of behandelingen van esthetische aard verrichten is niet in redelijkheid verantwoord;
• het verschil in behandeling tussen medische diensten met esthetisch karakter die niet opgenomen zijn in de nomenclatuur van de geneeskundige verstrekkingen van de verplichte ziekte- en invaliditeitsverzekering – die belast zijn – en de andere medische diensten zonder therapeutisch doel die niet opgenomen zijn in die nomenclatuur – die vrijgesteld zijn – is niet in redelijkheid verantwoord;
• rekening houdend met de rechtspraak van het HJEU die vereist dat de btw-vrijstelling wordt voorbehouden voor medische diensten, is het onderscheidingscriterium, met name of de voorwaarden voor de reglementering betreffende de verplichte verzekering voor geneeskundige verzorging en uitkeringen al dan niet voldaan zijn, niet pertinent om de door de wetgever nagestreefde doelstelling te bereiken.

Rechtspraak Europees Hof van Justitie 

In haar arrest van 21 maart 2013 (zaak C-91/12, PFC Clinic AB), heeft het Europees Hof van Justitie het toepassingsgebied beperkt van de vrijstelling inzake medische verzorging.

Het begrip “medische verzorging” ziet op diensten die de diagnose, de behandeling en, voor zoveel mogelijk, de genezing van ziekten of gezondheidsproblemen tot doel hebben. De medische verzorging moet dus een therapeutisch doel hebben, zonder dat dat doel weliswaar bijzonder strikt moet worden opgevat.

Meer in het bijzonder met betrekking tot de ingrepen van esthetische chirurgie en tot de behandelingen die esthetisch van aard zijn, geeft dat arrest expliciet aan dat die diensten slechts onder het begrip “medische verzorging” vallen, wanneer die diensten tot doel hebben een diagnose te stellen van ziekten of gezondheidsproblemen, die te behandelen of te genezen dan wel de gezondheid van de mens te beschermen, behouden of herstellen.

Louter esthetische ingrepen die alleen tot doel hebben het fysieke voorkomen te verfraaien of verbeteren komen dus niet voor de vrijstelling in aanmerking.

Wetsaanpassing vanaf 1 januari 2022  

In het licht van de aangehaalde rechtspraak herwerkt de Belgische wetgever artikel 44, § 1 W.BTW volledig opdat de erin bedoelde btw-vrijstelling van toepassing zou zijn op twee categorieën van beoefenaars van medische en paramedische beroepen, namelijk:

• op de beoefenaars van de gereglementeerde medische en paramedische beroepen;
• op de beoefenaars van de niet-gereglementeerde medische en paramedische beroepen die kunnen aantonen dat ze over de noodzakelijke kwalificaties beschikken om medische verzorging te verrichten waarvan het kwaliteitsniveau voldoende hoog is om soortgelijk te zijn aan de medische verzorging verstrekt door de beroepsbeoefenaars bedoeld in de eerste categorie.

In die wet zijn de volgende beroepen bedoeld:

• de artsen, tandartsen en apothekers;
• de kinesisten;
• de verple(e)g(st)ers;
• de vroedvrouwen;
• de hulpverlener-ambulanciers;
• de klinische psychologen en orthopedagogen;
• de beoefenaars van de paramedische beroepen bedoeld in het KB van 2 juli 2009 tot vaststelling van de lijst van paramedische beroepen. Het betreft de volgende praktijken en technieken: apothekersassistentie; audiologie; bandage, orthese en prothese; diëtetiek, ergotherapie, medische laboratoriumtechnologie, logopedie; oogzorg, podologie, medische beeldvorming; vervoer van patiënten (met uitsluiting van het dringende personenvervoer na een oproep via het eenvormig oproepstelsel), mond- en tandzorg.

Op deze manier sluit deze tekst beter aan met hetgeen in de EU-richtlijn is verwoord.

De wet van 11 juli 2022 voegt een nieuw lid in artikel 44, § 2 W.BTW in dat voortaan bepaalt dat de diensten en leveringen van goederen van de in artikel 44, § 2, eerste lid, 1°, a), W.BTW bedoelde vrijstelling uitgesloten zijn in de volgende gevallen:

• wanneer ze niet onontbeerlijk zijn voor het verrichten van de vrijgestelde handelingen;
• wanneer zij in hoofdzaak ertoe strekken aan de instelling extra opbrengsten te verschaffen door de uitvoering van handelingen die worden verricht in rechtstreekse mededinging met aan de belasting onderworpen handelingen van commerciële ondernemingen.

Op grond van die voorwaarden zullen bijvoorbeeld de volgende handelingen, indien ze niet louter occasioneel worden verricht, niet meer worden vrijgesteld op grond van artikel 44, § 2, 1°, a), W.BTW:

• de terbeschikkingstelling van een televisie of telefoon tegen betaling in de kamer van een patiënt;
• de verkoop van dranken buiten het kader van het verstrekken van maaltijden bij een ziekenhuisverblijf;
• de terbeschikkingstelling van een parkingplaats tegen betaling aan de patiënten, bezoekers of werknemers van het ziekenhuis;
• kappers- of manicurediensten verricht tegen betaling voor patiënten tijdens hun verblijf in het ziekenhuis.

Ten gevolge van deze wetswijziging zullen heel wat medici en paramedici gedeeltelijk btw-plichtigen worden vanaf 01 januari 2022. Gedeeltelijke belastingplichtigen verrichten handelingen binnen de werkingssfeer van de btw én handelingen buiten de werkingssfeer van de btw.

Gedeeltelijke belastingplichtigen hebben geen volledig recht op aftrek, maar kunnen de btw over hun aankopen slechts in aftrek brengen voor zover deze aankopen gebruikt worden voor de uitgaande handelingen waarover btw verschuldigd is.